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Le 14 février 2019, le tribunal administratif de Montreuil a rendu une décision assez inédite. En effet sa décision traite de l’interaction des prix de transfert et de la CVAE. Cette décision est d’autant plus inédite qu’il y a peu de jurisprudence relative au prix de transfert. Cela alors que les pris de transfert constitue un fort enjeu pour la fiscalité internationale.
Quelles sont les conditions de réintégrations des transferts indirects de bénéfices à l’étranger?
Le tribunal administratif (TA) a une approche très didactique sur la question des transferts indirects de bénéfices à l’étranger. Elle commence notamment par rappeler la base légale permettant le contrôle des prix de transfert en France. Ainsi, le TA effectue la vérification du transfert indirects de bénéfices à l’étranger à l’aune de ces articles du CGI.
“2. Aux termes de l’article 57 du code général des impôts, applicable en matière d’impôt sur les sociétés en vertu du I de l’article 209 de ce code : «Pour l’établissement de l’impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d’entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d’achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités. Il est procédé de même à l’égard des entreprises qui sont sous la dépendance d’une entreprise ou d’un groupe possédant également le contrôle d’entreprises situées hors de France. (…)/ A défaut d’éléments précis pour opérer les rectifications prévues aux premier, deuxième et troisième alinéas, les produits imposables sont déterminés par comparaison avec ceux des entreprises similaires exploitées normalement.» “
Tribunal administratif de Montreuil, 9ème Chambre, 14 février 2019
Qui supporte la charge de la preuve du transfert indirect de bénéfices à l’étranger?
Le TA pose la question fondamentale de la charge de la preuve du transfert indirect de bénéfices à l’étranger. De manière, la charge de la preuve en matière fiscale consitue un enjeu fondamentale en matière de fiscalité. Cela peut avoir des conséquences très notables dans le cadre d’un contrôle ou d’un contentieux fiscal. En effet, la question de la charge de la preuve faisait l’objet de divergences entre l’administration fiscale et la société.
” Il résulte de ces dispositions que, lorsqu’elle constate que les prix facturés par une entreprise établie en France à une entreprise étrangère qui lui est liée sont inférieurs à ceux pratiqués, soit par cette entreprise avec d’autres clients dépourvus de liens de dépendance avec elle, soit par des entreprises similaires exploitées normalement avec des clients dépourvus de liens de dépendance, sans que cet écart s’explique par la situation différente de ces clients, l’administration doit être regardée comme établissant l’existence d’un avantage qu’elle est en droit de réintégrer dans les résultats de l’entreprise établie en France, sauf pour celle-ci à justifier que cet avantage a eu pour elle des contreparties aux moins équivalentes.
A défaut d’avoir procédé à de telles comparaisons, l’administration n’est, en revanche, pas fondée à invoquer la présomption de transferts de bénéfices ainsi instituée mais doit, pour démontrer qu’une entreprise a consenti une libéralité en facturant des prestations à un prix insuffisant, établir l’existence d’un écart injustifié entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé ou du service rendu. ”
Tribunal administratif de Montreuil, 9ème Chambre, 14 février 2019
L’absence de contrepartie d’une refacturation constitue un acte anormal de gestion constitutif d’un transfert indirect de bénéfices à l’étranger
Il est de jurisprudence constante que l’abandon de créance sans contrepartie constitue un acte anormal de gestion. Ainsi, il s’agit pour le TA de déterminer si l’absence de contrepartie d’une refacturation représente un abandon de créance. Cela d’autant plus que la restructuration fiscale peut avoir comme finalité, une réduction des côuts pour l’entreprise. Il considère en effet que l’on est en présence d’un abandon de créance. En conséquence ces abandon de créance constitue un acte anormal de gestion.
“3. La société SAP Labs France SAS s’est engagée à fournir à la société SAP AG des services d’aide dans les domaines de la conception, du développement et du soutien des produits informatiques ainsi que tous les services de consultant en relation avec de nouveaux produits informatiques développés par elle et avec d’autres modules d’informatique de la société SAP AG, par le contrat mentionné au point 1, conclu le 1erseptembre 1998, dont l’article 6 prévoit, dans son paragraphe 2, que «le calcul de la rémunération sera le coût (y compris l’estimation de l’administration et des moyens), plus une marge de six pour cent» et, dans son paragraphe 3 notamment que «tous les impôts sur le revenu, y compris des retenues à la source le cas échéant, applicables aux versements effectués par la SAP AG à la SAP Labs France (…) seront supportés par SAP Labs France».
Pour déterminer les cotisations supplémentaires en litige, N° 18019454 l’administration s’est fondée sur la circonstance qu’au titre de l’exercice 2012 la société SAP Labs France SAS n’avait pas refacturé à la société SAP AG la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, d’un montant global de 600301 euros ni, par suite, appliqué à cette somme la majoration contractuelle de 6%, sans que cette abstention soit justifiée par une contrepartie économique et financière et que celle-ci avait dès lors réalisé un acte anormal de gestion constitutif d’un transfert indirect de bénéfices à l’étranger au sens de l’article 57 du code général des impôts.”
Tribunal administratif de Montreuil, 9ème Chambre, 14 février 2019
La nécessaire contrepartie d’un abandon de creance
L’abandon de créance nécessite une contrepartie pour être légale. Dès lors, pour être légale la société doit apporter la preuve des contreparties reçues.
“4. D’une part, il est constant que la société SAP AG détenait, jusqu’au 11 décembre2012, 100% du capital de la société SAP Labs France SAS.
5. D’autre part, en vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l’impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l’entreprise, à l’exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale. Les abandons de créances accordés par une entreprise au profit d’un tiers ne relèvent pas, en règle générale, d’une gestion commerciale normale, sauf s’il apparaît qu’en consentant de tels avantages, l’entreprise a agi dans son propre intérêt.
S’il appartient à l’administration d’apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer qu’un abandon de créances ou d’intérêts consenti par une entreprise à un tiers constitue un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que cette entreprise n’est pas en mesure de justifier qu’elle a bénéficié en retour de contreparties.“
Tribunal administratif de Montreuil, 9ème Chambre, 14 février 2019
La prise en compte de la CVAE pour la détermination des prix de transfert
Le TA considère qu’il faut prendre en compte la CVAE pour la détermination des prix de transfert. En effet, selon le TA, dès lors que la CVAE constitue une charge pur l’entreprise; il y a une présomption de transfert indirect de bénéfices à l’étranger. Par conséquent, le fisc n’avait pas à chercher des comparables; mais la société devait fournir les justificatifs relatifs au choix opéré.
“6. La cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises constitue une charge pour l’entreprise. Par suite, cette imposition ne pouvait être écartée pour la détermination du prix de transfert des prestations fournies par la société SAP Labs France SAS à la société SAP AG. Alors même qu’elle reposerait sur des stipulations contractuelles, l’absence de prise en compte de cette imposition pour déterminer le prix de transfert permet par elle-même et indépendamment du niveau du prix de cession auquel cette déduction conduit par application du mode de calcul contractuel, de présumer l’existence d’un transfert de bénéfices à l’étranger, au sens de l’article 57 du code général des impôts. L’administration n’était dès lors pas tenue de procéder à une comparaison de la situation de la société SAP Labs France SAS avec celle d’entreprises placées dans une situation de pleine concurrence.
En l’espèce, cette société ne fournit aucune justification susceptible d’établir que cette absence de refacturation comportait pour elle une contrepartie suffisante et qu’elle aurait eu ainsi le caractère d’un acte de gestion commerciale normale. [….] il résulte de l’instruction que la société SAP Labs France SAS a inscrit cette imposition au compte 635111, qui est un compte de charges de gestion courante, sans même établir d’annexe pouvant justifier son choix de qualifier cette cotisation d’impôt de résultat, en dépit des indications de ce même communiqué.”
Tribunal administratif de Montreuil, 9ème Chambre, 14 février 2019
Les prix de transfert s’applique au transfert de bénéfices résultant de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises
Le TA considère que le montant de CVAE payé constitue un transfert indirect de bénéfices. Ainsi, les règles des prix de transfert doivent s’appliquer à ce transfert.
“7. Il résulte de ce qui précède que l’administration a pu à bon droit estimer qu’au regard de l’article 57 du code général des impôts la société SAP Labs France SAS avait procédé au titre de l’année 2012 à un transfert de bénéfices d’un montant correspondant à celui de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, dont il n’est pas contesté qu’il s’établit à 600301euros, augmenté de la marge contractuelle de 6%. Par suite, la société Labs France n’est pas fondée à demander la décharge des impositions contestées. Par voie de conséquence, ses conclusions relatives aux frais liés au litige doivent également être rejetées. “
Tribunal administratif de Montreuil, 9ème Chambre, 14 février 2019
Cette décision sur les prix de transfert et la CVAE est salvatrice au regard des problématiques de prix de transfert. En effet, il y a très peu de jurisprudence sur le contentieux des prix de transfert.
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